Land- und Forstwirtschaft Wartungserlass der Einkommensteuerrichtlinien

Um diversen Rechtsunsicherheiten entgegenzuwirken, fiel der EStR-Wartungserlass 2018 doch recht umfangreich aus. Dieser Artikel gibt Ihnen einen Überblick über einige Randziffern, die für Land- und Forstwirtschaft relevant sind. Wechsel der Gewinnermittlungsart [Rz 716] Bei Übergang von der land- und forstwirtschaftlichen Pauschalierung auf den Betriebsvermögensvergleich sind für nicht abnutzbares Anlagevermögen und Umlaufvermögen die (historischen) Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Für abnutzbares Anlagevermögen ist der rechnerische Buchwert anzusetzen. Bei Ansatz eines gemäß § 6 Z 2 lit. b EStG 1988 höheren Teilwertes ist der ansonsten unversteuert bleibende Wertzuwachs als Zuschlag dem Übergangsgewinn zuzurechnen. Berechnung der Vieheinheiten [Rz 4148g] Für die Berechnung der maßgeblichen Vieheinheiten ist der Bestand bzw. die Jahresproduktion (dazu Rz 4148i) von Tieren heranzuziehen. Der Bestand ist der durchschnittliche Bestand an Tieren der letzten drei Jahre. Zu diesem Zweck sind die Bestände jeweils zum Monatsersten eines Kalenderjahres zu ermitteln und die Summe ist durch 12 zu dividieren. Wurde der Bestand gegenüber den Vorjahren wesentlich gesteigert, ist nur der Bestand des laufenden Jahres beachtlich, wobei eine wesentliche Steigerung dann angenommen werden kann, wenn sich der Bestand gegenüber dem Vorjahr um mehr als 25% verändert hat. Umsatzsteuer bei Teilpauschalierung [Rz 4166a] Die Teilpauschalierung ist nach der Bruttomethode ausgestaltet: Der pauschale Betriebsausgabensatz errechnet sich durch Anwendung des Durchschnittssatzes von 70% auf die Betriebseinnahmen einschließlich der Umsatzsteuer. Im Rahmen der Bruttomethode sind Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt Betriebsausgaben und Umsatzsteuererstattungen seitens des Finanzamtes Betriebseinnahmen. Da die Betriebsausgabenpauschalierung den Charakter der Brutto-Einnahmen-Ausgaben-Rechnung nicht verändert, sind Umsatzsteuererstattungen auch bei Inanspruchnahme der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung im Weg der Teilpauschalierung als Betriebseinnahmen zu erfassen; sie erhöhen damit auch wieder im Ausmaß von 70% das Betriebsausgabenpauschale. Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt gehen im Betriebsausgabenpauschale auf. Ist eine Teilpauschalierung nach der Bruttomethode ausgestaltet, sind vom Finanzamt erhaltene Umsatzsteuergutschriften als Betriebseinnahmen zu erfassen, wofür wiederum das Betriebsausgabenpauschale in Höhe von 70% zusteht. Maßgeblich sind dabei die USt-Gutschriften des jeweiligen Voranmeldungszeitraumes (monatlich oder vierteljährlich). Im Gegensatz dazu sind Umsatzsteuerzahlungen an das Finanzamt nicht abzugsfähig, da diese bereits im Betriebsausgabenpauschale berücksichtigt sind. Förderungen und Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln [Rz 4167a] Förderungen und Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln gelten in dem Kalenderjahr, für das der Anspruch besteht, als zugeflossen. Angelsportzentren, Partyteiche [Rz 4185c] Teichflächen, die ausschließlich mit nicht selbst aufgezogenen fangfertigen Fischen besetzt werden (Angelsportzentren oder Partyteiche), gehen über das Ausmaß land- und forstwirtschaftlicher Bewirtschaftung hinaus und stellen einen Gewerbebetrieb dar. Christbaumkulturen [Rz 4196a] Christbaumkulturen sind hinsichtlich ihrer Ertragskraft, und damit auch stiller Reserven, nicht mit normalen Beständen an stehendem Holz vergleichbar. Daher sind sie meist auch als Sonderkultur im landwirtschaftlichen Vermögen und nicht als forstwirtschaftliches Vermögen bewertet. Somit ist für Christbaumkulturen die pauschale Gewinnermittlung für Waldveräußerungen gemäß § 1 Abs. 5 LuF-PauschVO 2015 nicht anwendbar. Die Ermittlung des Veräußerungsgewinnes hat auf Basis der tatsächlichen Gegebenheiten zu erfolgen. Land- und Forstwirtschaft als Nebenerwerb [Rz 4203] Die wirtschaftliche Unterordnung muss sowohl hinsichtlich der Zweckbestimmung (die Nebentätigkeit darf keinen eigenständigen Tätigkeitszweck annehmen, sondern muss lediglich als Ausfluss der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit anzusehen sein), als auch hinsichtlich des wirtschaftlichen Umfanges vorliegen. Bei Prüfung der Unterordnung ist insbesondere auf das Verhältnis der Bruttoeinnahmen abzustellen. Eine wirtschaftliche Unterordnung ist ohne Nachweis anzuerkennen, wenn das Ausmaß der land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundflächen mindestens fünf Hektar oder der weinbaulich oder gärtnerisch genutzten Grundflächen mindestens ein Hektar beträgt, und die Einnahmen aus den Nebentätigkeiten (inklusive Umsatzsteuer) insgesamt nicht mehr als € 33.000,– betragen. Übersteigen die Einnahmen aus dem Nebenerwerb den Betrag € 33.000,–, ist die wirtschaftliche Unterordnung vom Steuerpflichtigen nachzuweisen. Eine Unterordnung ist insbesondere dann anzunehmen, wenn die Einnahmen aus den Nebentätigkeiten unter 25% der Gesamteinnahmen liegen; dabei ist nicht auf das Jahr des Zuflusses abzustellen. Anderenfalls liegt hinsichtlich des Nebenerwerbs ein Gewerbebetrieb vor. Wird jedoch ein Nebenerwerb gemeinsam mit einer Be- und/oder Verarbeitung überwiegend selbst erzeugter landwirtschaftlicher Urprodukte betrieben, und übersteigen die Einnahmen beider Betätigungen € 33.000,–, so liegt hinsichtlich beider Tätigkeiten ein Gewerbebetrieb vor. Prüfung der wirtschaftlichen Unterordnung bei einer Mehrzahl von Nebenbetrieben und/oder Nebenerwerben [Rz 4208a & 4208b] Nach § 21 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 ist das Beurteilungsobjekt für die wirtschaftliche Unterordnung grundsätzlich der einzelne Nebenbetrieb. Dabei ist aber zu beachten, dass für die Einbeziehung von Nebentätigkeiten die land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit immer als Haupttätigkeit wirtschaftlich im Vordergrund stehen muss. Daher ist gemäß § 7 Abs. 4 LuF-PauschVO 2015 für die Beurteilung der wirtschaftlichen Unterordnung eine Ge­samtbetrachtung über alle Nebentätigkeiten hinweg vorzunehmen. Nach dieser Bestimmung liegt eine wirtschaftliche Unterordnung von Nebenbetrieben und Nebenerwerben nur dann vor, wenn die daraus resultierenden gemeinsamen Einnahmen € 33.000,– inklusive USt nicht übersteigen. Für die Beurteilung der wirtschaftlichen Unterordnung einer Mehrzahl von Nebenbetrieben und/oder Nebenerwerben ist daher sowohl eine isolierende als auch eine zusammenfassende Beurteilung der Nebentätigkeiten vorzunehmen. In einem ersten Schritt ist der zu beurteilende Betrieb bzw. die zu beurteilende Tätigkeit isoliert zu prüfen, ob eine wirtschaftliche Unterordnung gegenüber dem land- und forstwirtschaftlichen Hauptbetrieb besteht. Ist dies nicht der Fall, liegt ein eigenständiger Gewerbebetrieb vor. Ist aber bei der isolierten Beurteilung von einer wirtschaftlichen Unterordnung auszugehen, ist in einem zweiten Schritt zu prüfen, ob die Gesamtheit aller grundsätzlich als Nebenbetrieb bzw. Nebenerwerb zu beurteilenden Tätigkeiten gegenüber dem land- und forstwirtschaftlichen Hauptbetrieb wirtschaftlich untergeordnet ist. Nur wenn dies zu bejahen ist, liegen land- und forstwirtschaftliche Nebentätigkeiten vor. Ist eine gesamthafte wirtschaftliche Unterordnung nicht gegeben, stellen alle zu beurteilenden Tätigkeiten keine land- und forstwirtschaftliche Nebentätigkeit dar, sondern sind als gewerblich zu beurteilen. Wird eine Tätigkeit aber von Haus aus als gewerbliche Tätigkeit ausgeübt, scheidet sie bereits dem Grunde nach aus der Prüfung der wirtschaftlichen Unterordnung aus. Im Anwendungsbereich der LuF-PauschVO ist die Gesamtbeurteilung der Nebentätigkeiten allerdings insoweit in „Töpfe” zu unterteilen, als in § 7 Abs. 4 LuF-PauschVO 2015 die 33.000,– Euro-Grenze nicht für alle Nebentätigkeiten einheitlich anzuwenden ist. Nebenbetriebe, die keine Be- und/oder Verarbeitung darstellen (z.B. Substanzbetriebe) und Tätigkeiten der bäuerlichen Nachbarschaftshilfe auf reiner Selbstkostenbasis sind nicht in die 33.000,– Euro-Grenze einzubeziehen. Für die bäuerliche Nachbarschaftshilfe besteht eine gesonderte 33.000,– Euro-Einnahmen-Grenze für die Beurteilung der wirtschaftlichen Unterordnung, wobei die bäuerliche Nachbarschaftshilfe unabhängig von der Art der Tätigkeiten als eine einheitliche Tätigkeit anzusehen ist, sodass eine isolierte Prüfung der einzelnen Tätigkeiten in diesem Fall entfällt (siehe dazu Rz 4206). Im Anwendungsbereich der LuF-PauschVO 2015 ist daher für die Gesamtbeurteilung der Nebentätigkeiten eine entsprechende Segmentierung vorzunehmen. D.h. neben der Be- und/oder Verarbeitung und den Neben­erwerben ist jedenfalls für die bäuerliche Nachbarschaftshilfe auf reiner Selbstkostenbasis eine gesonderte Beurteilung der wirtschaftlichen Unterordnung vorzunehmen und in die Gesamtbetrachtung für die übrigen Nebentätigkeiten nicht einzubeziehen. Die wirtschaftliche Unterordnung ist daher für jeden Topf gesondert zu beurteilen. Daher sind Bruttoeinnahmen eines anderen Topfes bei der Beurteilung der wirtschaftlichen Unterordnung der Tätigkeiten in einem Topf außer Ansatz zu lassen. Diese Sichtweise gilt aber nicht für den Fall, dass die LuF-PauschVO nicht angewendet wird. In diesem Fall ist die 33.000,­– Euro-Grenze des § 7 Abs. 4 LuF-PauschVO 2015 nicht anwendbar und somit ist auch die Anordnung, dass die Einkünfte aus der bäuerlichen Nachbarschaftshilfe bei dieser nicht zu berücksichtigen sind, nicht wirksam. Somit ist die bäuerliche Nachbarschaftshilfe nicht einem gesonderten Beurteilungskreis zugewiesen und die Gesamtbetrachtung hat sich daher über den gesamten Bereich der Nebentätigkeiten zu erstrecken. Nichtlandwirtschaftliche Nutzungsüberlassung von Grund und Boden [Rz 4245] Bei der nichtlandwirtschaftlichen Nutzungsüberlassung von Grund und Boden ist jedenfalls das reine Nutzungsentgelt anzusetzen. Zur vereinfachten Ermittlung des steuerfreien Anteils aus einer Gesamtentschädigung bei Leitungsrechten (z.B. Strom- oder Gasleitungen) siehe Rz 5174. Zur vereinfachten Ermittlung des steuerfreien Anteils aus einer Gesamtentschädigung in anderen Fällen (z.B. für Schipisten und Aufstiegshilfen, oder Langlaufloipen oder Tunneldienstbarkeiten) gilt: Ist eine Bodenwertminderung dem Grunde nach gegeben, bestehen keine Bedenken, bei Entgelten bis zu einer jährlichen Gesamthöhe von € 10.000,– sowie bei Einmalentgelten bis € 15.000,– den Anteil der reinen Nutzungsentgelte mit 70% des jeweiligen Gesamtentgeltes anzunehmen. Bei höheren Beträgen ist eine Feststellung im Einzelfall zu treffen; es bestehen jedoch keine Bedenken auch in diesem Fall jedenfalls einen Betrag von € 3.000,– bzw. € 4.500,­– als Anteil der Bodenwertminderung anzusetzen. Abzugsfähigkeit bezahlter Pachtzinsen bei Pauschalierung [Rz 4246] Bezahlte Pachtzinsen sind nur insoweit abzugsfähig, als sie 25% des auf die zugepachteten Flächen insgesamt entfallenden Einheitswertes (iSd § 125 Abs. 1 lit. b BAO; eigener Hektarsatz) nicht übersteigen. Bezahlte Pachtzinsen sind allerdings nur insoweit gesondert abzugsfähig, als sie für Zupachtungen geleistet werden, deren Einheitswert bei der Ermittlung des maßgeblichen Einheitswertes nach § 1 Abs. 2 LuF-PauschVO 2015 zu berücksichtigen sind. Nutzungsdauer von Rebanlagen [Rz 5100] Die Rebanlage besteht aus Reben und dem Stützmaterial (Steher, Stöcke, Draht) und ist als selbständiges Wirtschaftsgut mit den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten (abzüglich AfA) zu bewerten. Für Rebanlagen ist eine Nutzungsdauer von mindestens 25 Jahren anzunehmen (für Rebanlagen, die vor dem Wirtschaftsjahr 2019 ausgesetzt wurden, ist eine Nutzungsdauer von mindestens 20 Jahren anzunehmen). Besondere Umstände, die einen echten Wertverlust der Rebanlage bedingen, wie etwa in Folge einer Schädigung durch Hagel, Frost oder Dürre aber auch Geschmackswandel, können im Wege einer Abschreibung für außergewöhnliche Abnutzung Berücksichtigung finden. Rebanlagen sind grundsätzlich als Sachgesamtheit (Einheit) zu behandeln. Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind idR auf die Restnutzungsdauer zu verteilen. Verlängert sich dadurch die Restnutzungsdauer, so ist diese neu festzusetzen. Agrargemeinschaftskosten [Rz 6106] Wegaufschließungskosten, Wegerhaltungskosten, Reparaturkosten sowie die Kosten für die Errichtung einer Almhütte und der Zäune stellen keine Anschaffungs(neben)kosten für den Erwerb der Agrargemeinschaftsanteile dar und können daher bei der Veräußerung der Anteile nicht vom Veräußerungserlös abgezogen werden. Sie stellen auch keinen Herstellungsaufwand bezüglich der Anteile dar, weil sich durch diese Aufwendungen die Anteile nicht wesentlich ändern oder erweitern. Vielmehr stellen diese Aufwendungen laufenden Aufwand des Anteilsinhabers iZm mit den Agrargemeinschaftsanteilen dar. Da die Ausschüttungen der Agrargemeinschaft der KESt unterliegen und damit endbesteuert sind, unterliegt der damit im Zusammenhang stehende Aufwand dem Abzugsverbot nach § 20 Abs. 2 EStG 1988.